In questo articolo aggiornato, parleremo degli aspetti territoriali dell'imposta francese sulle donazioni e successioni alla luce della Convenzione Franco-Italiana contro le doppie imposizioni
Articolo aggiornato lì 27 settembre 2021
1. I principi applicabili alle somme di denaro, alle altre donazioni e alle successioni di beni mobili e immobili
Nell’articolo relativo alla Territorialità dell’imposta francese sulle donazioni di somme di denaro tra l’Italia e la Francia del 18 Febbraio 2018 abbiamo visto come le norme e la dottrina fiscale interne francesi [1] nonché le disposizioni della Convenzione franco-italiana contro le Doppie Imposizioni in materia di Successioni e Donazioni [2] escluderebbero il diritto per il fisco francese di assoggettare ad imposta le donazioni di somme di denaro ricevute da un beneficiario (donatario) residente fiscale francese nei casi in cui:
- tali donazioni hanno per oggetto dei beni situati al di fuori del territorio francese;
- il donante non è residente fiscale francese [3].
Sulla base di tali assunti, il donatario residente fiscale francese dovrebbe essere esonerato da imposta quando riceve per donazione una somma di denaro da parte di un residente fiscale italiano anche quando è residente in Francia da più di 6 anni nel corso degli ultimi 10 [4].
Con particolare riguardo alle somme di denaro, ciò varrebbe anche in assenza della citata dottrina dell’amministrazione fiscale francese in quanto quest’ultime sono, a nostro avviso, qualificabili come “Altri beni” che, ai sensi dell’articolo 9 della Convenzione, sono tassati unicamente nel paese di residenza fiscale del donante, a prescindere dal luogo in cui tali beni si trovino.
A questo punto è utile ricordare che tali principi si applicano anche alle donazioni di beni immobili nonché alle successioni di beni mobili e immobili dal momento che la dottrina del fisco francese si riferisce ad entrambe le fattispecie; in effetti, la fiscalità della successioni coincide, in linea di massima, con la fiscalità delle donazioni.
Nella maggior parte dei casi, l’applicazione di tali assunti conduce ad una doppia esenzione (doppia non imposizione) da imposte in Francia e in Italia sulle donazioni e successioni italiane di cui sono beneficiari residenti fiscali francesi.
Tale doppia esenzione rimane in essere tanto che la dottrina del fisco francese sul punto non subisce modificazioni.
Inoltre, salva l’esistenza di una clausola espressa, nella prassi interpretativa delle convenzioni contro le doppie imposizioni non esiste la condizione per cui il contribuente deve aver pagato effettivamente l’imposta in uno Stato al fine di beneficiare nell’altro Stato di un’esenzione che risulta dall’applicazione della convenzione [5].
Tuttavia, è possibile che sorgano delle contestazioni da parte dell’amministrazione fiscale francese con particolare riguardo alla doppia non imposizione, che può essere considerata come contraria al principio fondante di tali convenzioni, il cui obiettivi principale è evitare le doppie imposizioni.
In tali casi, possono essere fatti valere una serie di argomenti, che spieghiamo qui di seguito.
Donazione di denaro in Francia?
2. Gli argomenti in difesa della doppia non-imposizione tra Italia e Francia
Sulla base di tali premesse si possono far valere diversi argomenti al fine di difendersi contro un’eventuale pretesa impositiva dello Stato francese finalizzata ad assoggettare ai c.d. Droits de mutation à titre gratuit le donazioni o le successioni di un residente fiscale italiano in favore di un beneficiario residente fiscale francese.
Tali argomenti possono essere riassunti come segue:
1) non esiste un Protocollo Aggiuntivo alla Convenzione in materia di successioni e donazioni che vieta la doppia non-imposizione come, al contrario, avviene nel caso della Convenzione in materia di imposte sui redditi e sul patrimonio [6]; pertanto, la doppia non imposizione sarebbe, di fatto, ammessa salvo i casi di abuso del diritto;
2) una giurisprudenza del Consiglio di Stato francese [7] non ha ritenuto necessario come condizione per poter beneficiare dell’applicazione di una convenzione in Francia l’effettivo assoggettamento ad imposizione nell’altro Stato contraente dal momento che la convenzione nulla prevedeva in tal senso;
3) con particolare riguardo alle somme di denaro, come accennato al paragrafo 1, queste a nostro avviso rientrano nell’articolo 9 della Convenzione (Altri beni) in virtù del quale la potestà impositiva della Francia è, esclusa quando il donatore è un residente dell’altro Stato (in tal caso: l’Italia) e ciò a prescindere dal luogo in cui si trovano i beni donati;
4) in ogni caso, quando esiste una convenzione contro le doppie imposizioni in materia di successioni e donazioni, la Francia rinuncia espressamente al proprio potere impositivo nei casi in cui i beni si trovano al di fuori della Francia (non importa dove) e il donatore o il de cuius è domiciliato nell’altro Stato (in tal caso: l’Italia); tuttavia, vedere i commenti in nota → [8].
5) la legge fiscale italiana, nonostante le alte franchigie previste (si consideri in particolare quella che ammonta ad 1.000.000 € prevista per le donazioni tra genitori e figli) assoggetta le donazioni e le successioni ad imposizione; le convenzioni contro le doppie imposizioni hanno, in effetti, come scopo (anche) quello di ripartire il potere impositivo tra due Stati in modo coerente e ciò a prescindere dal fatto che nell’altro Stato, per qualsiasi ragione, il contribuente non abbia pagato imposte (nel caso dell’Italia, in applicazione di una franchigia).
Tuttavia, un approccio prudenziale con riferimento alla questione della normativa fiscale interna e internazionale applicabile alle donazioni e successioni tra la Francia e l’Italia è ancora, a nostro avviso, necessario in quanto il quadro interpretativo dottrinale e giurisprudenziale rimane poco chiaro per le seguenti ragioni:
a) il principio dell’esonero da tassazione anche qualora non si sia pagata l’imposta nell’altro Stato [10] non è un principio espressamente fatto proprio dall’amministrazione fiscale francese né dalla giurisprudenza francese con particolare riguardo alle convenzioni in materia di donazioni e successioni. In effetti, fatte salve le donazioni di somme di denaro in ogni caso escluse da tassazione in Francia in base all’art. 9 precitato, la Convenzione non attribuisce all’Italia il diritto esclusivo di tassare i beni immobili (art. 5) e beni mobili quali i crediti e i valori mobiliari (art. 8). Pertanto, il fisco francese potrebbe, in ogni momento, cambiare orientamento e richiedere l’attestazione di effettiva imposizione nell’altro Stato al fine di rinunciare alla tassazione della successione o della donazione;
b) a corollario di quanto espresso al punto I), l’amministrazione potrebbe aggiungere che uno degli scopi principali delle convenzioni contro le doppie imposizioni è – come lo dice il loro nome – eliminare le doppie imposizioni [11]; pertanto, l’amministrazione francese potrebbe applicare il proprio diritto interno che prevede la tassazione di un beneficiario residente quando non vi è attribuzione del diritto di tassare in via esclusiva all’altro stato e il risultato della loro applicazione condurrebbe ad una doppia non-imposizione; a tal proposito, potrebbe essere richiamata la Convenzione di Vienna [12] secondo la quale i trattati devono essere interpretati “nel (loro) contesto e alla luce del (loro) oggetto e del (loro) fine”;
c) stando a quanto espresso ad oggi dalla dottrina dell’amministrazione fiscale e dalla giurisprudenza francese, la distinzione tra a) assoggettamento ad imposizione di un reddito o di una ricchezza (ossia l’esistenza dell’imposta su di un dato reddito) e b) l’effettivo pagamento dell’imposta (ossia che un’imposta sia stata effettivamente pagata su di un dato reddito) nell’ambito delle convenzioni contro le doppie imposizioni non è ancora definita; pertanto, non è possibile determinare con sufficiente certezza i casi in cui un reddito può dirsi assoggettato ad effettiva imposizione in uno Stato al fine di applicare le disposizioni di una convenzione; tale è il caso della legislazione italiana in materia di imposte sulle successioni e donazioni che assoggetta ad imposizione tale tipo di ricchezza salvo il fatto che, nella maggior parte dei casi, la tassazione effettiva non ha luogo per via dell’applicazione di una franchigia.
Alla luce di tutti gli argomenti esposti, si può concludere che, sebbene sussistano dei validi argomenti da far valere dinanzi all’amministrazione e ai giudici al fine di evitare che donazioni e successioni “interamente” italiane di cui sono beneficiari dei residenti francesi siano assoggettate alle imposte in Francia, a nostro avviso è raccomandabile mantenere un atteggiamento prudenziale, non essendo il quadro dottrinale in materia sufficientemente chiaro e quello giurisprudenziale particolarmente lacunoso.
Si ritiene pertanto necessario rinviare ogni valutazione all’esame concreto dei casi che di volta in volta si presentano.
NOTE:
[1] In particolare l’articolo 750 ter, 3° alinéa del Code Général des Impôts (CGI) e il testo del BOFIP : BOI-ENR-DMTG-10-10-30-20120912 ; con riguardo a tale ultima dottrina il ragionamento interpretativo dell’amministrazione francese dovrebbe avere come fondamento (pena la sua contraddizione con il dato normativo interno dell’articolo 750-ter, 3° alinéa del Code Général des Impôts – CGI) l’esistenza di una convenzione contro le doppie imposizioni stipulato tra la Francia e il paese di residenza del donatore o del defunto; il che significa, a contrario, che tale interpretazione non si estende ai paesi con cui la Francia non ha stipulato convenzioni contro le doppie imposizioni in materia di successioni e donazioni.
[2] Articolo 9 – Altri beni; Convenzione firmata a Roma il 20 Dicembre 1990.
[3] Si veda sul punto la nota n. 8.
[4] Si veda l’articolo 750 ter, 3° alinéa del CGI.
[5] Si veda sul punto B. GOUTHIÈRE “Les impôts dans les affaires internationales” – Editions Francis-Lefebvre – 10ème édition – 2014 – par. 10725.
[6] Art. 15 del Protocollo Aggiuntivo alla Convenzione contro le doppie imposizioni sui redditi e sul patrimonio firmata a Venezia il 5 Ottobre 1989.
L’opinione espressa in quest’articolo ha carattere divulgativo con riguardo ad una questione di fiscalità internazionale particolarmente complessa, che rimane in attesa di conferme.
L’articolo non ha in alcun modo valore di parere legale.
Inoltre, è bene ricordare che la tematica fiscale di ogni cliente è diversa in quanto le situazioni personali e patrimoniali sono, nella maggior parte dei casi, essenzialmente diverse.
Qualora doveste avere un problema fiscale simile, Vi invitiamo a contattarci per una prima discussione del Vostro caso.
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