Dans tout système fiscal, la résidence fiscale est un principe fondamental permettant de déterminer quels sont les sujets, personnes physiques ou morales, tenus de payer des impôts en raison de leur présence physique sur le territoire d’un État.
En ce qui concerne plus particulièrement les personnes physiques, la résidence fiscale est généralement établie selon différents critères alternatifs, allant de la résidence principale au domicile, en passant par l’exercice d’une activité professionnelle ou encore par le centre des intérêts économiques.
Aujourd’hui, nous souhaitons nous concentrer sur le critère du domicile fiscal en sens économique d’une personne physique en Italie et en France, et sur la manière dont cette notion est traitée dans ces deux pays, à la lumière de certaines évolutions législatives et jurisprudentielles récentes.
En France, ce critère (connu sous le nom de centre des intérêts économiques) a été au centre d’un arrêt récent de la Cour Administrative d’Appel de Paris
Arrêt de la CAA de Paris du 17 janvier 2025, n°23PA04058
En Italie, le critère du domicile a fait l’objet d’une réforme récente (Décret législatif 209/2023 – Décret sur la Fiscalité Internationale), en vigueur depuis le 1er janvier 2024*, qui en a défini la notion sur le plan fiscal, la distinguant de celle prévue par le Code civil.
Examinons comment le critère du domicile est appliqué dans ces deux pays transalpins, quelles sont les conséquences de son application, ainsi que les relations entre les critères nationaux et conventionnels de résidence fiscale.
*À ce sujet, nous renvoyons à notre article commentant la Circulaire 20/E du 4 novembre 2024 de l’Agence des Revenus.
Résident fiscal en Italie et propriétaire d'un bien en France ?
Critères de résidence fiscale en France et en Italie
Les critères français selon l’article 4 B du CGI
En France, l’article 4 B du CGI (Code Général des Impôts) prévoit essentiellement quatre critères alternatifs pour déterminer la résidence fiscale (domicile fiscal*) des personnes physiques, à savoir :
- Le foyer familial
- Le lieu de séjour principal
- L’exercice d’une activité professionnelle, salariée ou indépendante, sauf si elle est exercée à titre accessoire
- Avoir en France le centre de ses intérêts économiques (centre des intérêts économiques)
*En France, une distinction est faite entre le domicile fiscal au sens de la législation nationale et la résidence au sens des conventions internationales, appelée « résidence conventionnelle ».
Les critères italiens selon l’article 2 du TUIR
Contrairement à la France, en Italie, la résidence fiscale est déterminée, conformément à l’article 2, paragraphe 2 du TUIR (Texte Unique des Impôts sur le Revenu), sur la base de quatre critères alternatifs. Sont considérées comme résidents fiscaux italiens les personnes qui, pendant la majeure partie de la période d’imposition (183 jours ou 184 jours les années bissextiles) :
- Sont physiquement présentes en Italie
- Ont leur résidence au sens du Code civil, c’est-à-dire leur domicile habituel
- Ont leur domicile entendu comme « le lieu où se développent principalement leurs relations personnelles et familiales »
- Sont inscrites, sauf preuve contraire, sur les registres de la population résidente (anagrafe).
Différences entre le concept de domicile fiscal dans les deux pays
En ce qui concerne la notion de domicile au sens fiscal dans les deux pays, il est évident qu’en France, ce critère est exclusivement de nature économique (article 4 B, al. 1 let. c du CGI).
À l’inverse, en Italie, la notion de domicile fiscal est désormais dissociée de celle prévue par le Code civil*, qui était de nature économique. En effet, la réforme introduite par le Décret sur la Fiscalité Internationale a redéfini cette notion en mettant l’accent sur ses aspects personnels et familiaux.
*Article 43 du Code civil italien.
Résident fiscal en Italie et propriétaire d'un bien en France ?
Le centre des intérêts économiques : risques et conséquences
L’un des principaux risques pour les contribuables ayant des intérêts en France est le critère du « centre des intérêts économiques », qui peut entraîner la résidence fiscale française, même en cas de transfert à l’étranger.
Cas pratique de double résidence fiscale entre la France et l’Italie
Dans la pratique professionnelle, il est fréquent de rencontrer des cas de familles franco-italiennes vivant entre les deux pays pour des raisons professionnelles et familiales.
Un cas typique est celui d’un contribuable possédant des biens immobiliers et des actifs financiers en France, qui s’installe avec sa famille en Italie pour des raisons professionnelles.
- Du côté italien, le contribuable devient résident fiscal italien car ses relations personnelles et familiales se trouvent en Italie pendant la majeure partie de la période d’imposition.
- Du côté français, il pourrait cependant être encore considéré comme résident fiscal français en vertu du critère du « centre des intérêts économiques », en particulier si les revenus générés par son patrimoine en France sont supérieurs à son salaire perçu en Italie.
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CONTACTJurisprudence et position de la CAA de Paris
Une affaire similaire a été examinée dans l’arrêt de la Cour administrative d’appel de Paris du 17 janvier 2025.
La Cour a rejeté le recours, déjà refusé en première instance, d’un contribuable s’étant installé à Budapest avec sa famille pour des raisons professionnelles, confirmant ainsi la position de l’administration fiscale française, qui lui contestait le fait d’avoir maintenu sa résidence fiscale en France en vertu du critère du centre des intérêts économiques.
La Cour souligne que, dans le cas spécifique où le salaire de l’emploi à l’étranger est versé par une société française et où le contribuable continue de détenir et de gérer son patrimoine situé en France, le simple transfert de sa résidence physique et familiale à l’étranger ne suffit pas à rompre le lien territorial avec la France.
Cet arrêt met particulièrement en évidence le fait que le critère économique prévaut sur celui de la résidence personnelle dans tous les cas où le contribuable ne peut pas prouver qu’il a coupé tous ses liens économiques avec la France.
Double résidence fiscale et Convention France-Italie
Nous avons vu qu’en France, le critère du centre des intérêts économiques peut prévaloir sur celui de la présence physique et sur la localisation du foyer familial à l’étranger.
Il est donc essentiel de porter une attention particulière à l’évaluation de ses intérêts économiques en France avant de quitter le pays.
Toutefois, lorsqu’un contribuable quitte la France pour un pays ayant signé une convention fiscale bilatérale, comme c’est le cas de l’Italie, il est possible, selon nous, de s’appuyer sur les critères conventionnels pour faire prévaloir la résidence fiscale italienne sur la résidence fiscale française.
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CONTACTLes critères de l’OCDE pour résoudre les conflits de résidence fiscale
Comme nous le savons, les conventions fiscales contre la double imposition basées sur le Modèle de l’OCDE contiennent des dispositions permettant de résoudre les cas de double résidence fiscale (article 4, paragraphe 2 – Résidence).
Dans le cas de la Convention fiscale franco-italienne sur les impôts sur le revenu et la fortune, l’article 4, paragraphe 2, permet de résoudre les situations de double résidence fiscale en appliquant, de manière alternative et selon un ordre hiérarchique, une série de critères, comme suit :
- Lorsque, conformément aux dispositions du paragraphe 1 (c’est-à-dire en application des critères nationaux de chaque État contractant), une personne physique est considérée comme résidente des deux États, la situation est résolue de la manière suivante :
- a) Cette personne est considérée comme résidente de l’État où elle dispose d’un logement permanent ; si elle dispose d’un logement permanent dans les deux États, elle est considérée comme résidente de l’État où se situent ses liens personnels et économiques les plus étroits (centre des intérêts vitaux).
- b) Si l’État où se trouve le centre des intérêts vitaux ne peut être déterminé, ou si la personne ne dispose pas d’un logement permanent dans aucun des États, elle est considérée comme résidente de l’État où elle séjourne habituellement.
- c) Si cette personne séjourne habituellement dans les deux États, ou ne séjourne habituellement dans aucun d’eux, elle est considérée comme résidente de l’État dont elle possède la nationalité.
- d) Si cette personne possède la nationalité des deux États, ou si elle ne possède la nationalité d’aucun d’eux, les autorités compétentes des États résolvent la question d’un commun accord.
Dans le cas mentionné ci-dessus, en supposant que le contribuable puisse démontrer qu’il dispose d’un logement permanent uniquement en Italie et plus en France, cela devrait suffire à établir sa résidence « conventionnelle » en Italie, prévalant ainsi sur le critère national français du centre des intérêts économiques.
Si le contribuable dispose d’un logement qualifié de permanent dans les deux États, il sera alors nécessaire d’identifier son centre des intérêts vitaux, entendu au sens conventionnel comme le centre de ses intérêts personnels et économiques.
Toutefois, si une personne résidant en Italie se trouve dans la même situation que le contribuable français installé à Budapest, c’est-à-dire avec son centre d’intérêts personnels en Hongrie et son centre d’intérêts économiques en France, il ne sera pas possible, selon nous, d’appliquer le critère conventionnel du « centre des intérêts vitaux ».
En effet, ce critère considère le centre des intérêts vitaux comme étant à la fois économique et personnel, et il n’admet pas que l’intérêt personnel puisse être dissocié de l’intérêt économique.
Ainsi, le critère conventionnel suivant dans l’ordre hiérarchique serait applicable, à savoir le critère de la présence physique (séjour habituel), qui permettrait, selon nous, au contribuable résidant en Italie de faire prévaloir la résidence fiscale italienne sur la résidence fiscale française, qui serait autrement déterminée sur la base du critère national du centre des intérêts économiques.
Cette approche est confortée par la toute récente modification législative introduite par la loi de finances française pour 2025 à la règle fondamentale sur la résidence fiscale en France, à savoir l’article 4 B du CGI.
Cette réforme ajoute un paragraphe à l’article en question, formulé comme suit :
« Les personnes qui satisfont à au moins l’un des critères mentionnés aux points a) à c) du présent paragraphe 1 (c’est-à-dire celles qui sont considérées comme résidentes fiscales françaises selon la législation nationale) ne peuvent toutefois pas être considérées comme fiscalement domiciliées en France si, en application des conventions internationales contre la double imposition, elles ne sont pas considérées comme résidentes en France. »
Cette modification législative vient ainsi renforcer l’application des critères de résidence conventionnelle prévus par les conventions fiscales internationales pour résoudre les cas de double résidence fiscale résultant de l’application des règles nationales, en clarifiant notamment certaines ambiguïtés de la jurisprudence française.
Conclusions et implications pratiques
Résumé des points clés
- En France, le centre des intérêts économiques peut entraîner la résidence fiscale française, même si la personne vit en Italie.
- La réforme italienne a dissocié le concept de domicile fiscal de celui d’intérêt économique.
- Si le contribuable possède des biens et perçoit des revenus en France, le risque de double résidence fiscale est élevé.
- La Convention fiscale France-Italie peut permettre de faire prévaloir la résidence fiscale italienne.
Consultez la Convention fiscale entre la France et l'Italie
La Convention franco-italienne contre la double imposition en matière d’impôts sur le revenu et sur la fortune est consultable ici pour la version italienne et ici pour la version française.
Nous restons à votre disposition pour toute question.
L’opinion exprimée dans cet article est purement informative.
Cet article ne constitue en aucun cas un avis juridique.
En outre, il ne faut pas oublier que la question fiscale de chaque client est différente car les situations personnelles et patrimoniales de chacun sont, dans la plupart des cas, essentiellement différentes.
Si vous avez un problème fiscal similaire, nous vous invitons à nous contacter pour une première discussion de votre cas.